(D’après un article à l’attention de l’Ordre des experts-comptables et commissaires aux comptes)

Avant que d’entrer dans le vif du sujet, l’auteur du présent article souhaiterait attirer l’attention de ses distingués lecteurs sur le caractère aujourd’hui éminemment aléatoire de la jurisprudence prétorienne en matière de droit pénal des affaires.

Sans vouloir les désespérer ni attenter à leur confiance en notre justice, qu’il lui soit permis d’écrire que la lisibilité et la prévisibilité des arrêts de cour est aujourd’hui sujette à caution.

Serait-ce l’effet d’une sévérité accrue de nos juges quant à la répression de la délinquance dite d’intelligence au détriment de la délinquance violente ?

L’influence de l’esprit subjectif d’équité non exempt de sensibilité philosophico-politique au détriment de l’application objective de la règle de droit ?

C’est, en tout cas, un fait constaté par de nombreux observateurs pénalistes à commencer par celui qui signe la présente rubrique : notre droit pénal des affaires ne confère de grandes certitudes ni à ses spécialistes, ni à ses justiciables….

Mais que cela n’empêche surtout pas ceux-ci de prendre connaissance de l’état du droit positif les concernant….

 

1°) Sur les infractions en matière d’incompatibilité et d’indépendance :

Il apparaît assez clairement aujourd’hui que la violation du principe général de l’indépendance professionnelle peut exposer le contrevenant à des poursuites pénales. Ainsi, l’article L 820 du Code Pénal prévoit un emprisonnement de six mois et une amende de 7.500 Euros pour toute personne qui accepterait, exercerait ou conserverait les fonctions de commissaire au compte en dépit des incompatibilités légales…et ce, soit en son nom personnel, soit au titre d’associé dans une société de commissaires aux comptes.

Quelles sont donc ces incompatibilités légales ?

Généralement, on vise le Code de déontologie notamment en ses articles 4 et 7 qui s’inscrit sous les auspices de l’ordonnance de 1945 sur les experts-comptables. C’est ainsi que sont donc prohibés les liens qui, de manière directe ou indirecte, porteraient atteinte à l’indépendance professionnelle. La jurisprudence y accorde désormais une large portée.

Mais, le signataire de cette chronique attire également l’attention des praticiens sur une circulaire peu connue du Code de Procédure Pénale (article C 320), qui traite des expertises judiciaires, et qui dispose : « L’expert a également le devoir de refuser toute mission d’expertise dans laquelle est impliquée un de ses parents ou de ses amis, un de ses clients, ou le responsable d’une personne morale ayant fait appel à ses services. »

 Ainsi, un expert judiciaire qui accepterait une expertise confiée par un juge d’instruction sans renoncer à ses mandats, et, parallèlement, sans signaler aux parties l’incompatibilité manifeste s’exposerait non seulement aux rigueurs de la déontologie ordinale, mais encore à celle du droit pénal….

 

2°) La délinquance en matière d’information :

 A - La diffusion ou la confirmation d’informations mensongères.

Il existe dans le Code de Commerce une disposition, en son article L 820-7 qui prévoit une sanction pénale de cinq d’emprisonnement et une amende de 75.000 Euros, pour une personne qui donne ou confirme, soit en son nom personnel, soit au titre d’associé dans une société de commissaires aux comptes, des informations mensongères sur la situation de la personne morale.

En principe, et comme pour tout délit, et cela est renforcé par une récente disposition du Code Pénal, qui exige que pour être condamnée, la personne suspectée doit avoir agi « sciemment », la preuve de cette intention délictueuse doit être apportée par le ministère public. Cette preuve consiste dans le fait que le prévenu avait, au moment des faits, une complète connaissance de la réalité des informations inexactes ou incomplètes diffusées concernant la vérité sur la situation de l’entité contrôlée.

Ainsi, concernant le cas d’un dossier d’audit contenant d’importantes négligences ainsi que des lacunes dûment signalées par un collaborateur (Tribunal Correctionnel de Paris Janvier 1980, note BOULOC).

Tel est encore le cas lorsque le commissaire reconnaît s’être aperçu d’une surestimation des créances sociales sans en avoir pourtant fait état dans le rapport qu’il a dressé à la requête de l’administrateur judiciaire de la société.

Tel est également le cas lorsque des commissaires ont accepté que, moyennant un changement de méthode de comptabilisation des travaux en cours, le bénéfice soit réduit, et ont laissé figurer dans les éléments significatifs, des chiffres inexacts des comptes consolidés, sans mentionner la révision en baisse des résultats (voir Gazette du Palais 1986, note Jean-Pierre MARCHI).

Encore le cas du commissaire aux comptes qui a certifié ceux-ci alors qu’il savait qu’une absence de provision suffisante avait pour finalité de transformer un exercice notoirement déficitaire en exercice bénéficiaire.

Dans les tous les cas précités, le certificateur a agi en connaissance de cause, « sciemment », et la répression pénale ne saurait poser problème.

Cependant, il arrive de plus en plus fréquemment, et nous le regrettons conformément à notre préambule critique, que les juges répressifs soient tentés de présumer l’existence de la volonté délictueuse lorsqu’ils constatent des manquements professionnels graves : dans ce cas, l’imprudence ou la négligence commise tiennent lieu d’intentions délictueuses.

C’est dans ces conditions que plusieurs décisions n’hésitent plus à considérer la qualité de « professionnels avertis comme justifiables d’une défaillance dans la mission ». C’est dans ces mêmes conditions qu’un expert-comptable a été considéré comme coupable de complicité de présentation de comptes infidèles, car là il s’agissait « d’un professionnel de la comptabilité » et avait omis de faire figurer dans les comptes annuels litigieux une provision pour dépréciation des stocks, alors qu’il s’agissait de produits de collection saisonniers soumis aux aléas de la mode.

Nous pensons fermement qu’un tel raisonnement n’est pas admissible et que le principe de la responsabilité pénale établi doit s’appliquer à tous, en ce compris les professionnels avertis qui ne doivent pas être considérés comme devant bénéficier de moins de droits qu’un profane… Certes, certaines décisions de la Cour de Cassation n’incitent pas à l’optimisme, mais nous pensons que de telles décisions devraient être systématiquement soumises à l’appréciation de la Cour Européenne des Droits de l’Homme.

En ce qui concerne à présent la forme de la communication incriminée, celle-ci consiste, de manière large dans le fait de « donner ou confirmer » une information.

Ainsi, le support de l’information incriminé peut être n’importe quel écrit, un document officiel, une note à la C.O.B. ou simplement des propos tenus qui seraient avérés.

Bien plus, la jurisprudence, condamne au titre de la communication d’informations mensongères, ceux qui se sont tus lorsqu’ils devaient parler !

Les informations trompeuses ou mensongères doivent porter sur la situation de la personne morale. Ici encore, le caractère flou de cette vague terminologie a suscité et suscite encore bien des exégèses : alors qu’autrefois l’on pensait que le législateur n’avait visé que la situation comptable et financière, la jurisprudence actuelle qui ne va pas, c’est peu dire, dans le sens de l’indulgence, estime que tous les aspects juridiques, économiques et sociaux de la situation de la personne morale en cause, peut faire l’objet de l’incrimination, sous la réserve de la preuve de leur connaissance par le prévenu.

Mais même dans cette conception élargie de la responsabilité, nous pensons que l’information querellée doit être en rapport avec les missions confiées au commissaire.

Ainsi, un jugement récent du tribunal de Paris a considéré que l’infraction n’était pas constituée lorsque les informations litigieuses portaient sur les modalités d’une transformation et non, au sens strict, sur la situation de la société contrôlée.

Précisons enfin, que l’action publique se prescrit par trois ans et que le délai commence à courir du jour où l’information incriminée a été donnée ou confirmée par le commissaire aux comptes.

 

B - Utilisation d’une information intéressant les marchés réglementés.

Il s’agit, on s’en doute, d’un délit à la mode. Les commissaires aux comptes, les experts comptables sont, géographiquement, proches de l’information sur les entreprises, en ce compris celles qui émettent des titres négociés sur un marché réglementé. Ils sont donc, plus que tous autres, concernés par les infractions prévues par les articles L 465-1 et suivants du Code Monétaire et Financier. Cet article punit de deux ans d’emprisonnement et d’une amende de 1.500.000 Euros (montant qui peut être porté à dix fois le profit réalisé, sans que l’amende puisse être inférieure au dit profit) le fait pour les personnes disposant, à l’occasion de l’exercice de leur profession ou de leur fonction, d’informations privilégiées sur les perspectives ou la situation d’un émetteur dont les titres sont négociés sur un marché réglementé, de réaliser ou de permettre sciemment de réaliser, directement ou non, une ou plusieurs opérations avant que le public n’ait connaissance de ces informations.

Tel pourrait être, sans contestation possible, le cas de commissaires aux comptes dûment initiés.

L’alinéa 3 de l’article précité applique les mêmes peines au fait, pour toutes personnes, de répandre sciemment dans le public, de façon quelconque, des informations fausses ou trompeuses sur les perspectives ou la situation d’un émetteur dont les titres sont négociés sur un marché réglementé, de nature à agir sur les cours.

Pour les hommes du chiffre, ce délit spécifique nous paraît faire double emploi avec celui plus général de communication ou de confirmation d’informations mensongères sur la situation de la personne morale que nous avons mentionné plus haut.

 

Non révélation de faits délictueux :

 Il s’agit sans doute de l’aspect le plus délicat de la mission de celui qui nous lit. En dehors, en effet, du devoir professionnel d’évidence de signaler à la plus proche assemblée générale les irrégularités et inexactitudes qu’ils ont relevé lors de l’accomplissement de leur mission, les commissaires ont l’ardente obligation de révéler au Procureur de la République, les délits dont ils ont eu connaissance (article L 225-240 du Code de Commerce).

Le commissaire se trouve placé, on l’a dit, nous le répétons, devant un dilemme digne de Pierre Corneille : soit il se fait délateur (mais la délation n’est curieusement jamais répréhensible moralement s’agissant de la finance, au rebours de la délinquance violente) soit il s’expose à une mise en examen.

Ces dernières années, et devant la répression accrue en matière de droit pénal financier, la délation s’est accélérée au risque de dénoncer souvent sans discernement. A tel point que, le Ministère de la Justice en a pris cruellement conscience et a été contraint d’indiquer dans une circulaire du 23 octobre 1985, son désir « d’éviter que les révélations, dont le nombre s’est considérablement accru, soient faites non dans le souci d’informer le Parquet de l’existence d’agissements frauduleux, mais uniquement dans celui de prévenir d’éventuelles poursuites sur le fondement de l’article 457 »… !

Cette peur justifiée de révélations inconsidérées, a entraîné une recommandation du Conseil National datée du 12 septembre 1985, et approuvée par le ministère.

Ceci posé, le délit est constitué dans l’abstention de dénoncer au Procureur de la République ce qui aurait dû l’être en raison de son caractère délictueux. L’intention délictueuse suppose une omission délibérée, c’est-à-dire suppose que le commissaire avait connaissance des faits à révéler et avait conscience de devoir les dénoncer en raison de leur caractère délictueux.

Sur le premier point, la preuve de cette connaissance des faits incombe au Parquet comme le rappellent de nombreuses décisions.

Cependant, certaines autres ont cru devoir reprocher aux intéressés une négligence alors qu’une plus grande diligence des investigations du commissaire lui aurait permis de découvrir les faits litigieux.

Ici encore, nous ne pouvons que contester la violation d’un principe qui devrait être constant en droit pénal : de ne pas considérer la négligence comme pénalement, mais seulement civilement répréhensible.

Fort heureusement, la Chambre criminelle contrôle que les manquements reprochés ne procèdent pas « de simples négligences » (Cass. Crim. 18 juin 1990, note Bouloc) et nous pensons en conséquence que toute décision pénale se contentant d’incriminer la négligence ou l’incompétence du commissaire pour entrer en voie de condamnation, doit être systématiquement déférée à la censure de la Cour Suprême.

En ce qui concerne le second point, à savoir la conscience du caractère délictueux des faits, les Commissaires aux comptes sont, davantage encore, exposés à la sévérité des Cours en ce qu’ils sont considérés comme « des spécialistes du droit pénal des sociétés »… En conséquence, ils ne sauraient exciper « de leur ignorance de la loi ».

Dans cette étrange logique, il a donc été jugé qu’un commissaire ne pouvait se prévaloir d’aucune tolérance d’ordre administratif ou d’une incertitude sur l’interprétation de la loi s’appliquant à la constatation matérielle d’infractions connues de lui, et dont le caractère de gravité n’était pas de sa compétence.

En conséquence, ne s’est pas exonéré le commissaire aux comptes qui n’a pas contesté avoir eu connaissance des faits mais qui a seulement prétendu avoir ignoré que ceux-ci étaient répréhensibles (Cass. crim. 2 mars 1983).

Enfin, l’article L 225-240, comme l’article L 820-7 du Code du Commerce, précisent que la révélation porte sur les faits dont les commissaires aux comptes ont eu connaissance et non sur ceux dont ils ont connaissance.

En conséquence, le facteur temps doit être considéré dans l’appréciation de la bonne ou de la mauvaise foi des prévenus.

On ne peut exiger une dénonciation immédiate, bien qu’elle doive être faite « en temps utile » selon les tribunaux.

La recommandation du Conseil National, ainsi que la circulaire ministérielle du 23 octobre 1985 précisent en effet que le commissaire aux comptes ne peut négliger la suite donnée à ses interventions auprès des dirigeants : les vérifications et les démarches du commissaire, notamment lorsque les dirigeants ont promis de régulariser la situation illégale, requièrent du temps ; le commissaire étant invité à se forger une opinion sur la réalité de l’intention coupable des dirigeants, on ne peut lui reprocher une révélation tardive.

Ceci posé, s’il est avéré que le commissaire a tardé à réagir alors que la régularisation promise par les dirigeants n’a pas été effectuée par eux, il est assurément coupable de non révélation.

Ce reproche de révélation tardive est constamment invoqué par le Ministère Public. La Chambre criminelle de la Cour de Cassation fait preuve aujourd’hui d’une grande exigence en matière de rapidité et de la révélation, et adopte en conséquence la position la plus rigoriste au détriment du commissaire puisqu’il a l’obligation de révéler « dès qu’il en a connaissance, les irrégularités susceptibles de recevoir une qualification pénale » (Cass. Crim. 15 septembre 1999).

Au plan matériel, nombreux sont les faits, selon la justice, de nature délictueuse que les commissaires aux comptes doivent révéler.

La jurisprudence considère, au moyen de nombreux exemples, que l’obligation de révéler porte sur les faits qui constatent une infraction pénale ou une infraction prévue par d’autres textes présentant une incidence sur les comptes annuels

-   Lorsqu’elles sont de nature « à modifier sensiblement la situation nette »

-    Lorsqu’elle fausse l’interprétation de la tendance des résultats

-     Ou lorsqu’enfin elle porte préjudice à l’entreprise ou à un tiers.

Tels sont notamment les cas de la présentation de comptes inexacts et l’abus de biens sociaux, ou le défaut de désignation d’un second commissaire aux comptes et l’entrave aux fonctions de commissaire aux comptes.

En cas de doute, les commissaires aux comptes doivent prendre contact avec leur compagnie régionale et le Parquet (circulaire du 23 octobre 1985).

La note précitée donne de nombreux exemples jurisprudentiels de faits de nature délictueuse que les commissaires aux comptes auraient dû révéler.

La jurisprudence pénale confirme en effet les exigences des textes professionnels, selon lesquels l’obligation de révéler porte sur les faits qui constituent une infraction visée par la loi du 24 juillet 1966 ou une infraction prévue par d’autres textes présentant une incidence sur les comptes annuels et qui sont significatifs, c’est-à-dire qui ont « pour effet de soustraire l’entreprise ou ses dirigeants à ses dispositions légales spécifiques :

-         lorsqu’ils modifient sensiblement la situation nette,

-         lorsqu’ils faussent l’interprétation de la tendance des résultats,

-         lorsqu’ils portent ou sont de nature à porter préjudice à l’entreprise ou à un tiers. (circulaire 23 octobre 1985 précitée).

La révélation au Procureur de la République ne requiert aucune formule sacramentelle, mais la pratique, que nous recommandons fortement, est celle, précisément, d’un courrier officiel adressé au Procureur, afin qu’une preuve de la formalité soit établie.

Nous conseillerons également d’adopter une formulation prudente tant pour éviter de nuire inutilement à la personne morale contrôlée que pour éviter ultérieurement une possibilité de dénonciation calomnieuse.

Le commissaire doit donc indiquer que les faits seraient susceptibles d’une incrimination pénale et nous préconisons fortement l’usage du conditionnel : seule la révélation des faits comptent et non leur qualification.

Enfin, mais il s’agit à nos yeux d’une évidence, ne saurait commettre l’infraction visée, le commissaire fraîchement nommé dont le prédécesseur a d’ores et déjà notifié au Parquet des faits ayant conduit à l’ouverture d’une information pénale : dans cette occurrence, il n’y a pas lieu de réitérer la dénonciation de la part du nouveau commissaire qui n’encourt, cette fois et heureusement, aucun risque…

De ce trop long article, mais trop bref panorama doctrinal et jurisprudentiel, on peut conclure que l’homme du chiffre doit à la fois être vigilant et manifester une double fermeté : respecter la loi pénale et ses obligations professionnelles et déontologiques, ce qui relève du lieu commun, mais encore et tout autant, ne pas être impressionné par l’interprétation prétorienne parfois aléatoire des autorités policières ou d’instruction : seul, encore une fois, le recours systématique à une jurisprudence normative de la Cour de Cassation pourra conférer une sécurité juridique aujourd’hui fluctuante…

 

 Gilles William GOLDNADEL

Avocat au Barreau de Paris

 

Actu GWG - 22/07/09